Oggetto: Recupero dell’IVA su crediti vantati nei confronti di una società in composizione negoziata della crisi d’impresa

 

 

Il meccanismo per il recupero dell’IVA su crediti insoluti è disciplinato dall’art. 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (di seguito “Decreto IVA”), che consente al cedente o prestatore di emettere una nota di variazione in diminuzione al ricorrere di determinati presupposti.

La norma ha subito una riforma strutturale ad opera dell’art. 18 del D.L. 25 maggio 2021, n.73 (c.d. Decreto Sostegni-bis), convertito con modificazioni dalla L. 23 luglio 2021, n.106, in vigore dal 1° marzo 2022.

La riforma ha introdotto il comma 3-bis all’art. 26, che riconosce al creditore la facoltà di portare in detrazione l’IVA a partire dalla data in cui il debitore è assoggettato a una procedura concorsuale, senza più dover attendere la chiusura infruttuosa della procedura stessa con notevole anticipo rispetto al regime anteriore.

Contestualmente, il nuovo comma 5-bis dell’art. 26 stabilisce che, qualora successivamente il corrispettivo venga pagato in tutto o in parte, si applica la variazione in aumento; il debitore che abbia nel frattempo assolto all’obbligo di cui al comma 5 riacquista il diritto a portare in detrazione l’imposta corrispondente.

Il nodo centrale è, dunque, determinare se la composizione negoziata della crisi (artt. 12 ss. del D.lgs. 12 gennaio 2019, n.14, c.d. Codice della Crisi d’Impresa e dell’Insolvenza, “CCII”, come introdotta in via anticipata dal D.L. n.118/2021) rientri tra le procedure che legittimano l’emissione della nota di variazione in diminuzione.

Il comma 10-bis dell’art. 26, introdotto dall’art. 18 del Decreto Sostegni-bis, fornisce un elenco tassativo delle situazioni in cui il debitore si considera “assoggettato a procedura concorsuale”: e più precisamente la sentenza dichiarativa del fallimento (ora liquidazione giudiziale), il provvedimento di liquidazione coatta amministrativa, il decreto di ammissione al concordato preventivo, il decreto di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. Ne consegue che – ad oggi – la composizione negoziata della crisi non compare in tale prima elencazione.

Il legislatore, al fine di incentivare il ricorso alle nuove procedure previste dal Codice della Crisi di Impresa ed Insolvenza, ha introdotto le cd. “Misure premiali” previste all’art. 6, D.Lgs. n. 83/2022, che ha sostituito la Parte Prima, Titolo II, del D.Lgs. n. 14/2019, prevedendone l’inquadramento nell’ambito dell’art. 25-bis del predetto testo del CCII.

Sono state così mutate le previsioni precedenti di cui agli artt. 24 e 25, D.Lgs. n. 14/2019 ed abrogate le previsioni di cui all’art. 14, D.L. n. 118/2021 (definite all’interno del percorso della composizione negoziata).

L’art. 25-bis del novellato D.Lgs. n. 14/2019, in conformità con la previsione di cui all’abrogato art. 14 del D.L. n. 118, prevede, dunque, misure premiali di favore a beneficio di tutti gli imprenditori.

Da ultimo, Il Correttivo Ter (D.Lgs. 13 settembre 2024, n. 136) ha nuovamente novellato l’art. 25-bis CCII, introducendo, al comma 5, la seguente previsione:

 

«Dalla pubblicazione nel registro delle imprese del contratto e dell’accordo di cui all’articolo 23, comma 1, lettere a) e c), o degli accordi di cui all’articolo 23, comma 2, lettera b), si applicano gli articoli 88, comma 4-ter, e 101, comma 5, del TUIR. Dalla stessa data si applica l’articolo 26, comma 3-bis, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.»

Il rinvio espresso all’art. 26, comma 3-bis, D.P.R. n. 633/1972 ha pertanto risolta l’annosa diatriba: il legislatore ha, in tal modo, esteso esplicitamente il meccanismo della nota di variazione IVA in diminuzione anche a particolari tipologie di accordi assunti nell’alveo della composizione negoziata, superando il silenzio del comma 10-bis dell’art. 26.

Il diritto alla nota di variazione non sorge al momento dell’avvio della composizione negoziata (deposito dell’istanza ex art. 17 CCII né dall’accettazione dell’incarico dell’esperto), bensì e solo, dalla pubblicazione nel Registro delle Imprese di uno dei seguenti esiti negoziali previsti dall’art. 23 CCII:

• Contratto con i creditori (art. 23, comma 1, lett. a);
• Accordo di ristrutturazione dei debiti omologato (art. 23, comma 1, lett. c);
• Accordo con i creditori nelle ipotesi di cui all’art. 23, comma 2, lett. b).

Prima del raggiungimento di uno dei predetti accordi e di loro successiva avvenuta pubblicazione in CCIAA, il credito, pur vantato verso una società in composizione negoziata, non consente ancora l’emissione della nota di variazione, e il creditore deve attendere il perfezionamento e la pubblicazione dell’accordo o del contratto.

Per effetto del richiamo all’art. 26, comma 3-bis, D.P.R. n. 633/1972, il debitore non è tenuto a emettere una corrispondente nota di variazione in aumento nel momento in cui il creditore esercita il diritto alla detrazione. Tuttavia, qualora il credito venga successivamente, in tutto o in parte, pagato, troverà applicazione il comma 5-bis dell’art. 26: il creditore dovrà emettere una variazione in aumento e il debitore, se aveva assolto all’obbligo di registrazione, riacquisterà il diritto alla detrazione corrispondente.

In conclusione, il creditore di una società in composizione negoziata della crisi può esercitare il diritto alla nota di variazione IVA in diminuzione ex art. 26, comma 3-bis, D.P.R. n. 633/1972, ma soltanto dalla data di pubblicazione nel Registro delle Imprese del contratto o dell’accordo conclusivo previsti dall’art. 23, comma 1, lett. a) e c), o comma 2, lett. b), CCII. Il diritto non sorge al momento dell’apertura della procedura né durante le trattative. Il Correttivo Ter ha quindi colmato il vuoto normativo preesistente, estendendo esplicitamente il regime della nota di variazione a questo specifico strumento di regolazione della crisi, pur con un’operatività differita rispetto alle classiche procedure concorsuali.