Secondo il principio di competenza l’indennità dell’agente è deducibile

 #Agenti – E.N.AS.A.R.CO

CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 16 novembre 2018, n. 29529

 

Fatti di causa

S.F. Spa (ora xxxxx) impugnava l’avviso di accertamento per l’anno 2003 per Iva, Irpeg ed Irap con cui venivano ripresi maggiori interessi passivi, erroneamente computati, costi non di competenza per l’indennità di clientela corrisposta ad un agente cessato nel 2003, nonché costi per l’irregolare ammortamento dell’acquisto di un software e delle relative spese di sviluppo, per le royalties corrisposte per l’utilizzazione di un marchio, non ripartite con le altre società del gruppo. Venivano altresì ripresi a tassazione i maggiori interessi attivi per un finanziamento concesso ad una controllata estera con tasso inferiore al valore normale, i costi per premi assicurativi per i dirigenti ed un credito d’imposta per dividendi percepiti dalla controllata francese. Veniva, infine, recuperata a tassazione l’Iva per fatture straniere non oggetto di integrazione, con irrogazione della sanzione per mancata autofattura.

La Commissione tributaria provinciale di Mantova accoglieva l’impugnazione ad eccezione delle riprese per i costi assicurativi ed il credito d’imposta sui dividendi esteri. Il giudice d’appello, in parziale riforma, confermava l’accertamento in ordine alla ripresa sui risconti attivi per l’utilizzo di un marchio e sul credito d’imposta.

L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione con otto motivi; resiste la contribuente con controricorso, proponendo altresì ricorso incidentale con due motivi, poi illustrati con memoria ex art. 378 c.p.c.

Ragioni della decisione

1. In via preliminare deve valutarsi l’ammissibilità del ricorso, redatto con la tecnica dell’assemblaggio.

In ordine all’utilizzo di tale tecnica di redazione dell’atto impugnativo, ritenuta generalmente motivo di inammissibilità del ricorso per mancato rispetto del contenuto prescritto dall’art. 366, primo comma, n. 3, c.p.c., la giurisprudenza ha opportunamente puntualizzato che l’integrale riproduzione di una serie di documenti si traduce in un mascheramento dei dati effettivamente rilevanti, tanto da risolversi in un difetto di autosufficienza, sicché è sanzionabile con l’inammissibilità a meno che il coacervo dei documenti integralmente riprodotti, essendo facilmente individuabile ed isolabile, possa essere separato ed espunto dall’atto processuale, la cui autosufficienza, una volta resi conformi al principio di sinteticità il contenuto e le dimensioni globali, dovrà essere valutata in base agli ordinari criteri ed in relazione ai singoli motivi (Cass. n. 18363 del 2015).

Nel caso in questione, benché 135 delle 158 pagine del ricorso siano costituite da allegati (atto impositivo ed atti processuali), quanta residua dalla loro estrapolazione consente di percepire i fatti sostanziali e processuali, esclusa dunque l’inammissibilità.

1.1. Sempre in via preliminare va poi dato atto che non è stata impugnata, ed è quindi definitiva, la statuizione di annullamento dell’avviso di accertamento quanto ai maggiori interessi passivi ed ai costi assicurativi.

2. Il primo motivo del ricorso principale denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 1751 c.c. e 75 tuir (ratione temporis vigente, oggi 109) per aver la CTR ritenuta corretta l’imputazione nel 2003 dell’indennità suppletiva di clientela corrisposta nel 2004 ad un agente cessato dal rapporto al 31 dicembre 2003.

2.1. Il motivo non è fondato.

 2.2. La questione, invero, è stata oggetto di ampia disamina da parte di questa Corte con la sentenza n. 26534 del 17/12/2014 (conforme a Cass. n. 13506 del 11/06/2009) sia sotto il profilo della deducibilità dell’indennità suppletiva di clientela (quanto alle quote maturate), sia, conseguentemente, della sua imputazione per competenza (e non per cassa), avuto anche riguardo al precedente di cui a Cass. n. 4115 del 20/02/2014, apparentemente dissonante.

2.3. La Corte, in particolare, ha rilevato che «a) l’art. 1751 cod. civ. contiene ormai l’intera disciplina dell’indennità di fine rapporto dell’agente di commercio, essendo caduta la pregressa distinzione fra “indennità di scioglimento del contratto” (obbligatoria perché di origine codicistica) ed “indennità suppletiva di clientela”, prevista dalla contrattazione collettiva e fruibile solo a determinate condizioni (cfr. Cass. nn. 2126/2001 e 4586/1991); b) l’espressione “indennità, per la cessazione di rapporti di agenzia”, contenuta nell’art. 16, comma 1, lett. d)» d.P.R. n. 917 del 1986 ratione temporis vigente «, ha una portata estesa, senza ulteriori distinzioni, alla materia regolata dall’art. 1751 cod. civ.; c) a fronte del chiaro dato normativo e della conseguita unitarietà del trattamento di fine rapporto dell’agente di commercio, non sarebbe corretto fondare l’indeducibilità dei relativi accantonamenti sul suo carattere aleatorio, dal momento che anche i fondi di previdenza del personale, cui si riferisce il medesimo art. 70, comma 1, cit. – e, in genere, tutti gli accantonamenti per rischi, cui si riferiscono gli articoli successivi – contemplano spese di carattere aleatorio; d) il legislatore, favorendo l’accantonamento mediante un beneficio fiscale, ha inteso favorire il comportamento previdente del preponente e, al tempo stesso, tutelare l’agente, quale soggetto contrattualmente più debole; e) vi è una indubbia tendenza legislativa ad uniformare – in tema di reddito d’impresa, e specificamente di accantonamenti – i diversi criteri contabili imposti dalle norme civilistiche o specificamente stabiliti da quelle tributarie (Cass. n. 15213/2000); f) la stessa Amministrazione, con le risoluzioni 21 luglio 1976, n. 8/731 e 9 aprile 2004 n. 59/E, aveva chiarito come, ai fini della deduzione degli accantonamenti al fondo ISC, in base al combinato disposto degli artt. 105, comma 4 e 17, comma 1, nuovo t.u.i.r., non contasse la circostanza che talune componenti della complessiva indennità avessero natura aleatoria (come l’indennità suppletiva di clientela), eliminando così ogni dubbio sulla deducibilità di accantonamenti per accadimenti anche solo eventuali; g) i precedenti contrari alla deducibilità riguardavano anni d’imposta anteriori alla modifica dell’art. 1751 cod. civ. (anno 1989 per Cass. n. 7690/2003, anno 1991 per Cass. n. 17602/2008, mentre Cass. n. 24973/2006 non esplicita l’annualità d’imposta, ma si allinea alla prima pronuncia), quando “si riteneva che l’indennità di scioglimento del contratto di agenzia e quella suppletiva di clientela assolvessero funzioni distinte pur se concorrenti, differenziandosi fra loro soprattutto perché, mentre la prima era sempre dovuta al momento della cessazione del rapporto ed era corrisposta dall’ente previdenziale (E.N.AS.A.R.CO), la seconda era soggetta a particolari regole e limitazioni, derivanti dagli accordi economici collettivi succedutisi nel tempo, e non trovava corrispondenza nella disciplina legale dell’indennità vera e propria di fine rapporto; sicché sembrava evidente che non avesse natura previdenziale, sia perché non accantonata in apposito fondo tenuto dall’ente di previdenza per gli agenti e rappresentanti di commercio”, sia perché “caratterizzata dalla mera eventualità dell’obbligo del preponente alla sua corresponsione”; sicché si trattava di casi nei quali “le indennità di fine rapporto potevano dirsi effettivamente distinte, nei termini sopra indicati, non essendo ancora entrata in vigore (1.1.1993) la menzionata modifica dell’art. 1751 c.c., che le ha unificate, rendendo così univoca, nel senso della deducibilità dell’accantonamento, l’interpretazione delle norme fiscali citate>.

2.4. Tutto ciò ha portato la Corte a ritenere – conclusione cui il collegio intende dare continuità – che, in conseguenza della nuova configurazione data dal d.lgs. n. 303 del 1991 all’art. 1751 c.c., in esecuzione della direttiva n. 86/653/CEE (e a decorrere, quindi, dal 1 gennaio 1993, data di entrata in vigore della disposizione) l’indennità in questione «rientra pacificamente nell’art. 105, comma 4, nuovo t.u.i.r. (art. 70 vecchio t.u.i.r) – nei quali la deducibilità ai fini delle imposte sui redditi si ha per competenza, e non per cassa».

2.5. L’antinomia emergente da Cass. n. 4115 del 20/02/2014 (come pure nei più risalenti precedenti sopra citati), poi, è solo apparente poiché in quella fattispecie concreta si discuteva di annualità d’imposta antecedente la richiamata riforma dell’art. 1751 c.c. (segnatamente, l’anno di imposta 1978).

2.6. Va poi disatteso l’ulteriore profilo, sotteso alla doglianza, che, attesa l’indeterminatezza nell’an e nel quantum dell’indennità in questione, lo stesso art. 75 tuir (ora 109) imporrebbe l’applicazione del principio di cassa.

Dal tenore della norma («I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme del presente capo non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni») si evince, infatti, che il principio di cassa soppianta quello di competenza, in presenza di incertezza nell’an o indeterminabilità nel quantum solo in mancanza di diverse disposizioni specifiche, che, nella specie, sono rinvenibili proprio nel combinato disposto dell’art. 70 (ora 105) («1. Gli accantonamenti ai fondi per le indennità di fine rapporto […] sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell’esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali che regolano il rapporto di lavoro dei dipendenti stessi. [..] 3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto di cui alle lett. c), d), e f) del comma 1 dell’art. 16») e 16 (ora 17) («/. […] d) indennità per la cessazione di rapporti di agenzia delle persone fisiche [..];») del d.P.R. n. 917 del 1986, ratione temporis vigente.

2.7. Va quindi affermato il seguente principio:

«L’indennità suppletiva di clientela spettante agli agenti è inclusa tra le “indennità per la cessazione di rapporti di agenzia”, cui fa riferimento l’art. 16 (ora 17), comma 1, lettera d), tuir, richiamato dall’art. 70 (ora 105), comma 3, tuir, locuzione che si riferisce alla materia regolata dall’art. 1751 c. c., modificato dal d.lgs. n. 303 del 1991, di attuazione della direttiva n. 86/653/CEE, che prescinde dall’origine codicistica o contrattuale dell’indennità stessa, sicché, dal 1 gennaio 1993, data di entrata in vigore della nuova regolamentazione, l’indennità è deducibile secondo il principio di competenza e non per cassa, irrilevante il carattere aleatorio della stessa»

2.8. In applicazione dell’anzidetto principio, dunque, la sentenza – riguardando la controversia l’anno d’imposta 2003 – va sul punto confermata.

3. Il secondo motivo denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 42 d.P.R. n. 600 del 1973 e 6 d.lgs. n. 218 del 1997. L’Agenzia, in sostanza, lamenta che la CTR abbia ritenuto l’illegittimità dell’avviso di accertamento in ordine al recupero a tassazione, oltre che dell’indennità di clientela, dei rilievi riferiti agli interessi attivi per violazione della disciplina del transfer pricing e – con riguardo alla riduzione del quantum da € 101.775,20 a € 84.300,00 – al pagamento delle royalties per l’utilizzazione di un marchio, per aver l’Ufficio insistito integralmente nonostante i suddetti rilievi fossero stati ridotti od abbandonati nella procedura di accertamento con adesione a seguito della notifica dell’avviso stesso ma non andata a buon fine.

3.1. Il mezzo è inammissibile con riferimento all’indennità di clientela avendo la CTR annullato il rilievo in base ad una duplice ratio, la prima della quale, pur censurata, è, come sopra precisato, corretta in diritto.

3.2. In ordine ai restanti rilievi, invece, la doglianza è fondata, esclusa ogni inammissibilità, risultando, da un lato, correttamente censurate le disposizioni asseritamente violate e, dall’altro, quanto alle royalties, esattamente impugnata la motivazione della CTR nei limiti di quanto sfavorevolmente statuito nei confronti dell’Ufficio.

Giova sottolineare, sul punto, che anche con riguardo al rilievo sul transfer pricing la CTR ha fondato la propria statuizione su una duplice ratio, escludendo altresì il carattere elusivo dell’operazione – fondamento censurato dall’Ufficio con il quinto motivo del ricorso – , mentre, quanto al risconto, il giudice d’appello ha escluso, per il fondamento qui in esame, solo la correttezza del maggior importo preteso.

3.3. La CTR, invero, ha tratto conclusioni non corrette dal mancato perfezionamento della procedura di accertamento con adesione, nella specie avviata dal contribuente (come emerge, tra l’altro, dal verbale di contraddittorio, riprodotto in parte qua per autosufficienza dall’Ufficio), cui era stato notificato l’avviso.

La formulazione da parte dell’Ufficio, in sede di accertamento con adesione, di una proposta avente un contenuto ridotto rispetto a quanto preteso con l’avviso notificato non determina né la rinuncia a far valere la pretesa tributaria, né il disconoscimento, ex se, della consistenza probatoria conseguente all’accertamento esperito (v. Cass. n. 9659 del 14/04/2017).

Va rilevato, del resto, che l’atto di accertamento con adesione non ha natura negoziale o transattiva, non potendo l’Amministrazione negoziare la pretesa tributaria, ma di atto unilaterale, espressione del potere potestativo impositivo della stessa.

Ne deriva che, in caso di mancata adesione, contribuente e Amministrazione finanziaria semplicemente non hanno concordato nella determinazione della pretesa tributaria alla luce dei complessivi elementi emersi nel contraddittorio, sicché l’Ufficio, in tale evenienza, procede legittimamente a dare corso all’avviso di accertamento già notificato, la cui intempestiva impugnazione (ossia oltre il termine di giorni sessanta al netto dell’effetto sospensivo di cui all’art. 6, comma 3, d.lgs. n. 218 del 1997) ne determina l’incontrovertibilità, segno evidente della non rilevanza del contenuto della mera proposta non accolta. Del resto, l’art. 6, comma 4, d.lgs. n. 218 cit. prevede che l’avviso perda efficacia solamente «all’atto del perfezionamento della definizione».

3.4. è ben vero, infine, che potrebbe essere richiesto un onere aggravato di motivazione; ciò, tuttavia, si pone nei casi in cui il contraddittorio sia stato attivato anteriormente all’invio dell’avviso (e segnatamente in caso di accertamento in base a studi di settore, costituendo l’attivazione del contraddittorio endoprocedimentale momento costitutivo essenziale per la legittimità della procedura: v. Cass. n. 13907 del 31/05/2018) e sempreché, ovviamente, il contribuente abbia fornito elementi in tal senso, condizioni entrambe assenti nella vicenda in giudizio, tanto più avendo la CTR ritenuto viziato l’avviso sul solo fatto dell’asserito “abbandono” del rilievo in sede di accertamento con adesione.

4. Per connessione logica appare opportuno, quindi, esaminare il quinto motivo del ricorso principale, che denuncia, in ordine alla seconda ratio sul recupero a tassazione degli interessi attivi per la  differenza tra il valore normale e quanto effettivamente pagato, violazione e falsa applicazione dell’art. 76 (ora 110) tuir.

4.1. Il motivo – ammissibile non involgendo questioni di merito ma la corretta applicazione della norma – è fondato.

4.2. Occorre evidenziare, infatti, che l’art. 76 (oggi 110) tuir non integra una disciplina antielusiva in senso proprio, ma è finalizzata alla repressione del fenomeno economico del transfer pricing (spostamento d’imponibile fiscale a seguito di operazioni tra società appartenenti al medesimo gruppo e soggette a normative nazionali differenti) in sé considerato, sicché la prova gravante sull’Amministrazione finanziaria non riguarda la maggiore fiscalità nazionale o il concreto vantaggio fiscale conseguito dal contribuente, ma solo l’esistenza di transazioni, tra imprese collegate, ad un prezzo apparentemente inferiore a quello normale, incombendo, invece, sul contribuente, giusta le regole ordinarie di vicinanza della prova ex art. 2697 c.c. ed in materia di deduzioni fiscali, l’onere di dimostrare che tali transazioni siano intervenute per valori di mercato da considerarsi normali alla stregua di quanto specificamente previsto dall’art. 9, comma 3, tuir (v. Cass. n. 11949 del 2012; Cass. n. 10742 del 2013; Cass. n. 18392 del 2015; Cass. n. 7493 del 2016).

Tale conclusione, del resto, risponde alla ratio della normativa che va rinvenuta «nel principio di libera concorrenza enunciato nell’art. 9 del Modello di Convenzione OCSE”», sicché la valutazione in base al valore normale investe la “sostanza economica dell’operazione” che va confrontata “con analoghe operazioni realizzate in circostanze comparabili in condizioni di libero mercato tra soggetti indipendenti” (v. in particolare Cass. n. 27018 del 15/11/2017 che, nel ricomporre le diverse opzioni interpretative emerse nella giurisprudenza della Corte, ha espressamente affermato «la ratio della disciplina di cui all’art. 110, comma 7, tuir, va individuata nel principio di libera concorrenza, esclusa ogni qualificazione della stessa come norma antielusiva»).

Per inciso, va rilevato che le attuali linee guida OCSE, in termini non dissimili da quanto previsto sin dagli anni ’70, sono univoche nel chiarire (Capitolo VII delle linee guida del 2010, par. 7.14 e 7.15 in ordine all’individuazione e remunerazione dei finanziamenti come servizi infragruppo, nonché 7.19, 7.29 e 7.31 con riguardo alla determinazione del pagamento), che la remunerazione di un finanziamento infragruppo deve avvenire, di norma, attraverso la corresponsione di un tasso di interesse corrispondente a quello che sarebbe stato previsto tra imprese indipendenti in circostanze comparabili.

4.3. Orbene, nella vicenda in esame la CTR ha escluso l’applicazione dell’istituto sull’assunto che “l’interesse più favorevole concesso ad una controllata per l’acquisizione di una società operante nello stesso settore in Spagna non ha necessariamente carattere elusivo” e, dunque, pur a fronte del dato oggettivo della divergenza rispetto al valore normale, ne ha escluso la rilevanza in base ad un presupposto irrilevante ed estraneo alla disposizione, di cui ha fatto errata applicazione, derivandone, in parte qua, la cassazione della sentenza.

5. Il terzo motivo denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 68 (ora 103) tuir per aver la CTR ritenuto ammortizzabili le spese di acquisto del software applicativo gestionale, pagate tra il 1998 e il 2002 e capitalizzate, a partire dal 2003, anno di messa in funzione, in cinque quote annuali, mentre l’importo era deducibile in quote costanti. di 1/3 a partire dall’esercizio di sostenimento del costo.

5.1. Il quarto motivo denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 74 (ora 108) tuir per aver la CTR negato che le spese di adeguamento alle esigenze aziendali del software applicativo gestionale acquisito dalla contribuente fossero qualificabili come spese di ricerca e sviluppo, ritenendo corretta la deducibilità, per quote costanti di 1/5 a partire dall’entrata in funzione dell’applicativo così adattato anziché dall’esercizio di sostenimento.

6. I motivi terzo e quarto postulano una unitaria questione, sicché vanno esaminati congiuntamente: il primo è inammissibile, il secondo infondato.

6.1. Occorre premettere che l’art. 68, commi 1 e 2, (ora 103) tuir, ratione temporis vigente, stabilisce «1. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore a un terzo del costo; quelle relative al costo dei marchi d’impresa sono deducibili in misura non superiore ad un decimo del costo. 2. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell’attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge».

La disposizione regola, specificamente, l’ammortamento delle immobilizzazioni costituite dai beni immateriali che consistono in idee, ovvero prodotti dell’attività intellettuale dell’uomo, suscettibili di utilizzazione economica, tra cui rientrano anche i software, cioè i programmi per l’utilizzo degli apparati elettronici; in ragione di ciò le categorie dei beni sono distinte secondo i diritti acquisiti dal soggetto economico che intende operare la deduzione. Giova sottolineare, per quanto interessa il presente giudizio, che la normativa sulle opere dell’ingegno, dettata in tema di programmi per elaboratore dall’art. 64-bis della I. n. 633 del 1941, prevede “fatte salve le disposizioni dei successivi articoli 64-ter e 64-quater, i diritti esclusivi conferiti dalla presente legge sui programmi per elaboratore comprendono il diritto di effettuare o autorizzare; a) la riproduzione, permanente o temporanea, totale o parziale, del programma per elaboratore con qualsiasi mezzo o in qualsiasi forma. Nella misura in cui operazioni quali il caricamento, la visualizzazione, l’esecuzione, la trasmissione o la memorizzazione del programma per elaboratore richiedano una riproduzione, anche tali operazioni sono soggette all’autorizzazione del titolare dei diritti; b) la traduzione, l’adattamento, la trasformazione e ogni altra modificazione del programma per elaboratore, nonché la riproduzione dell’opera che ne risulti, senza pregiudizio dei diritti di chi modifica il programma; c) [..]».

Si tratta di disposizione che rende bene l’idea dell’ampiezza dei diritti cedibili e trasferibili e delle facoltà incluse nei diritti stessi. Infine, il Principio contabile n. 24, redatto dall’OIC, include í software tra i beni immateriali strumentali all’attività d’impresa e distingue, con riguardo agli applicativi funzionali a specifiche esigenze dell’utente (come nella specie), tra acquisto proprietario (cui è assimilato l’acquisto della licenza d’uso a tempo indeterminato) e produzione del software ad uso interno (tutelato o non tutelato).

Mentre per nel primo caso l’ammortamento, trattandosi di prodotto funzionante, è imputato, per quote, dall’esercizio di acquisto, nella diversa ipotesi le quote sono imputate a ciascun esercizio con decorrenza «dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso».

6.2. Dalla lettura del quadro normativo su delineato, opportunamente coordinata con la disciplina civilistica in tema di bilancio, appare dunque evidente che l’intera fattispecie – acquisto di software applicativo; adattamento modifica e trasformazione del medesimo software – resta compiutamente disciplinata nell’alveo dell’art. 68 tuir, ratione temporis vigente.

6.3. Alla stregua dei principi sopra esposti ne deriva, in primo luogo, l’inammissibilità del terzo motivo.

L’Agenzia, infatti, nel considerare, in termini singolari, l’acquisto del software, con individuazione delle caratteristiche proprie del diritto immateriale e della correlata disciplina di ammortamento, ha inammissibilmente modificato – in sede di legittimità – l’originaria contestazione che riguardava, in termini unitari, «costi indeducibili relativi ad un ammortamento software: nel processo verbale viene contestata la capitalizzazione e il relativo ammortamento di costi relativi a “studi e ricerche” e quindi deducibili ex art. 74 tuir nell’esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi» (v. avviso di accertamento). Nello stesso pvc, del resto, mentre i costi per l’adattamento del software sono oggetto di disamina sotto la voce «consulenze e costi indiretti per il personale» (e ricondotti alla disciplina di cui all’art. 74 tuir), l’acquisto originario del software è trattato nella diversa sezione «licenze – anno 1998» (e con richiamo della disciplina di cui all’art. 68 tuir), la quale, tuttavia, non è stata trasfusa né nella contestazione, né, quindi, nei successivi atti (v. anche atto di gravame).

6.4. Il quarto motivo è invece infondato poiché l’attività in oggetto non va ricondotta a studi e ricerche ma integra una ipotesi di «adattamento, trasformazione e ogni altra modificazione del programma», suscettibile, dunque, di ammortamento (nei limiti indicati dall’art. 68, comma 1, tuir atteso il carattere proprietario del bene) dal momento della sua effettiva utilizzabilità.

7. Il sesto motivo denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 17 d.P.R. n. 633 del 1972, 10 I. n. 212 del 2000 e 6 d.lgs. n. 472 del 1997 per non aver la contribuente emesso autofattura per prestazioni di servizi imponibili rese in Italia da soggetto comunitario.

Il settimo e l’ottavo (rubricato come “9”) motivo denunciano, rispettivamente, omessa pronuncia e omessa motivazione.

7.1. L’Agenzia delle entrate, in sostanza, lamenta che la CTR, nel ritenere esistente il diritto a detrazione dell’Iva per le suddette operazioni, abbia anche escluso la sanzione irrogata per la mancata emissione di autofattura.

7.2. I motivi, da esaminare unitariamente per connessione logica, sono fondati nei termini che seguono.

7.3. Va disattesa, preliminarmente, l’eccepita inammissibilità, risultando inalterati i fatti costitutivi della pretesa sanzionatoria (l’omessa autofatturazione).

7.4. La CTR si è limitata ad affermare «pure il rilievo n. 8 riguardante l’obbligo della autofatturazione va annullato essendo intervenuta sul punto la Corte Europea che ha dichiarato sussistere il diritto alla detrazione anche in assenza di auto fatturazione».

La CTR, dunque, sì è pronunciata esplicitamente sul diritto a detrazione della contribuente, così implicitamente statuendo, atteso il tenore della doglianza in appello dell’Agenzia (che cumulava recupero dell’imposta e sanzione), anche sulle sanzioni. Né la motivazione è omessa, riferendosi la giustificazione posta a riferimento della pretesa sostanziale anche alla sanzione. Va peraltro rilevato, con riguardo agli acquisiti intracomunitari, che il principio fondamentale della neutralità dell’Iva esige sì che «la detrazione dell’imposta a monte sia accordata, nonostante l’inadempimento di taluni obblighi formali, se sono soddisfatti tutti gli obblighi sostanziali, di cui le violazioni formali non impediscano la prova certa» (v. Cass. n. 7576 del 15/04/2015; Cass. n. 3586 del 24/02/2016), ma da esso non deriva, di necessità, anche la caducazione della sanzione per omessa autofatturazione, la quale, anzi, costituisce modalità di adempimento degli obblighi in materia di Iva idonea a consentire i controlli e gli accertamenti fiscali. Il riconoscimento del diritto di detrazione pur nell’inosservanza dI fatturazioni e registrazioni, infatti, non conduce a ritenere, al contempo, meramente formale la violazione del reverse charge e, dunque, non punibile in base all’art. 10 della I. n. 212 del 2000 (Cass. n. 7576 del 15/04/2015; Cass. n. 9505 del 12/04/2017; Cass. n. 20806 del 06/09/2017).

8. Passando al ricorso incidentale, il primo motivo denuncia violazione degli artt. 75 (ora 109) tuir, ratione temporis applicabile, e 2697 c.c. per aver la CTR confermato la ripresa dei costi delle royalties pagate dalla società per l’utilizzo del marchio F. della H.I., nonostante la totale inerenza della quota di ammortamento dell’utilizzo del marchio stesso.

8.1. Il motivo è infondato ed ai limiti dell’inammissibilità.

Secondo la società ricorrente la sottoscrizione apposta dalle altre società del gruppo al contratto relativo all’utilizzo del marchio F. era solo “per presa conoscenza”; l’assunto è stato disatteso dalla CTR poiché «la sottoscrizione delle altre società per presa conoscenza non risulta provata non essendo agli atti il documento da cui risulti che le sottoscrizioni erano per mera conoscenza». Tale affermazione, peraltro, è contestata in termini meramente generici ed assertivi. Né può addossarsi il mancato assolvimento dell’onere probatorio in capo all’Ufficio poiché «la prova dell’inerenza di un costo quale atto d’impresa, ossia dell’esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuente in quanto tenuto a provare l’imponibile maturato» (da ultimo Cass. n. 18904 del 17/07/2018), sicché legittimamente la CTR ha ritenuto la correttezza della ripresa.

9. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 e n. 5 c.p.c., vizio di motivazione nonché violazione e falsa applicazione degli artt. 24 della Convenzione italo-francese del 5.10.1989, 15 e 96 bis tuir quanto al mancato riconoscimento del credito d’imposta dI € 49.925,50 su dividendi percepiti dalla controllata francese.

9.1. Il motivo non è fondato.

9.2. La questione è già stata oggetto di approfondita disamina da parte di questa Corte con la sentenza n. 2257 del 31/01/2011 (che, tra l’altro, vedeva come parte la medesima contribuente), i cui principi, condivisi dal Collegio, sono stati recentemente ribaditi, con specifico riguardo all’applicazione della Convenzione italofrancese in esame, dalla sentenza Cass. n. 23367 del 06/10/2017 (v. anche Cass. n. 27111 del 28/12/2016 in motivazione).

9.3. L’interpretazione letterale e sistematica delle norme di riferimento induce a ritenere che la società non abbia diritto al credito d’imposta richiesto. Non si comprende, infatti, per quale ragione le imposte che incidono sui dividendi tassati all’estero – che non entrano nella formazione della base imponibile in Italia e quindi sono esenti da imposta in Italia (per cui non sussiste il rischio della doppia imposizione) – dovrebbero essere recuperate in Italia, attraverso il meccanismo del credito/detrazione d’imposta, con la conseguenza non tanto di evitare la doppia imposizione, ma di fare ottenere al contribuente addirittura la totale esenzione sui dividendi, che dopo essere stati tassati all’estero vengono “detassati” in Italia, attraverso il meccanismo della detrazione d’imposta. L’art. 15, comma 1, tuir, vigente ratione temporis, disponeva testualmente che “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all’estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall’imposta netta fino alla concorrenza della quota di imposta italiana corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all’estero e il reddito complessivo al lordo delle perdite di precedenti periodi di imposta ammesse in diminuzione”.

Dalla lettera della legge risulta chiaramente che per usufruire del credito di imposta occorre che il contribuente sia titolare di redditi prodotti e tassati all’estero e che tali redditi concorrano alla formazione del reddito complessivo tassabile in Italia. Soltanto dopo che sia stato determinato il reddito complessivo tassabile in Italia entra in gioco il limite di detraibilità derivante dal rapporto tra i redditi prodotti all’estero e il reddito complessivo al lordo delle perdite di precedenti periodi di imposta ammesse in diminuzione.

In altri termini, il diritto alla detrazione dell’imposta pagata all’estero opera nei limiti in cui il reddito di fonte estera entra a far parte della base imponibile in Italia, fatto salvo l’ulteriore limite stabilito dalla legge. Ne deriva che il prelievo fiscale su redditi esteri che non concorrono alla formazione del reddito complessivo, non dà diritto a detrazione. La norma mette al riparo i contribuenti dalla doppia imposizione in senso giuridico (che, notoriamente, è quella che colpisce più volte lo stesso presupposto d’imposta in capo allo stesso soggetto o in capo a soggetti differenti), in quanto l’imposta pagata all’estero sulla parte di reddito che sia tassabile anche in Italia da diritto alla corrispondente detrazione. Non è così, ovviamente, per i redditi prodotti e tassati all’estero che non siano tassabili anche in Italia (in quanto non entrano a far parte della base imponibile), perché in tal caso non v’è rischio di doppia imposizione e, addirittura, il meccanismo della detrazione porterebbe alla vanificazione dell’imposta pagata all’estero, che verrebbe detratta indebitamente in Italia.

Rispetto all’art. 15, che contiene una norma di carattere generale, che stabilisce quali siano i presupposti per beneficiare della detrazione d’imposta (titolarità di redditi prodotti e tassati all’estero ma che entrino a far parte della base imponibile in Italia), gli artt. 96 e 96 bis tuir, nel testo vigente ratione temporis, dettavano uno speciale regime fiscale per un particolare tipo di reddito di provenienza estera, quali i dividendi esteri, prevedendo che dovessero entrare a far parte della base imponibile in Italia soltanto nella percentuale del 40% e del 5%. Infatti, l’art. 96 TUIR, vigente stabiliva che gli utili distribuiti da società collegate, ai sensi dell’art. 2359 c.c. non residenti nel territorio dello Stato concorrevano a formare il reddito soltanto per il 40 per cento del loro ammontare. L’art. 96 bis tuir invece prevedeva che gli utili distribuiti, in occasione diversa dalla liquidazione, da società non residenti aventi particolari requisiti concorressero alla formazione del reddito soltanto nella misura del 5% del loro ammontare, in presenza di particolari condizioni.

In base a tali disposizioni, soltanto una percentuale dei dividendi esteri concorre alla formazione della base imponibile in Italia. Ne consegue che soltanto per questa percentuale si pone il problema della doppia imposizione, che viene risolto con il sistema della detrazione dell’imposta pagata all’estero sulla frazione di dividendi che entrano nella base imponibile in Italia.

9.4. Come ha rilevato la CTR, è evidente che se il 95% dei dividendi esteri non subisce tassazione in Italia, ma solo all’estero, su tale percentuale non può verificarsi alcuna doppia imposizione.

10. Accolti, nei termini di cui in motivazione, il secondo, quinto, sesto, settimo e ottavo motivo del ricorso principale, rigettati il primo e il quarto ed inammissibile il terzo, e rigettato il ricorso incidentale, la sentenza va cassata con rinvio, anche per le spese, alla CTR competente, in diversa composizione, per l’ulteriore esame.

P.Q.M.

Accoglie, nei termini di cui in motivazione, il secondo, il quinto, il sesto, il settimo e l’ottavo motivo del ricorso principale, rigettati il primo e il quarto, inammissibile il terzo; rigetta il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Lombardia in diversa composizione.

 Si conclude perciò che l’indennità suppletiva di clientela spettante agli agenti è inclusa tra le “indennità per la cessazione di rapporti di agenzia” – cui fa riferimento l’attuale articolo 17, comma 1, lett. d) del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, richiamato dall’attuale articolo 105, comma 4 del citato Testo Unico – locuzione che si riferisce alla materia regolata dall’art. 1751 c.c., modificato dal D.Lgs. n. 303 del 1991, di attuazione della Dir. n. 86/653/CEE, che prescinde dall’origine codicistica o contrattuale dell’indennità stessa, pertanto, dal primo gennaio 1993, data di entrata in vigore della nuova regolamentazione, l’indennità è deducibile secondo il principio di competenza e non per cassa, essendo irrilevante il carattere aleatorio della stessa.

Indennità di incasso; agenti di commercio (c.d. indennità di maneggio somme)

#Indennità di incasso; #agenti di commercio  (c.d. indennità di maneggio somme)

L’attività di recupero del credito posta in essere da un agente di commercio esula dalle sue competenze lavorative. L’articolo 1742 del Codice Civile (libro quarto, Titolo III, Capo X) afferma: “Col contratto di agenzia una parte assume stabilmente l’incarico di promuovere, per conto dell’altra, verso retribuzione, la conclusione di contratti […]”. Nella prassi, tuttavia, la situazione risulta differente; non è inusuale che l’agente debba anche riscuotere i pagamenti di clienti morosi operanti nella sua zona di competenza. Per risolvere la problematica, la giurisprudenza ha sancito la necessità di corrispondere all’agente una indennità, corrisposta a norma dell’articolo 2225 del Codice Civile: “Il corrispettivo, se non è convenuto dalle parti e non può essere determinato secondo le tariffe professionali o gli usi, è stabilito dal giudice in relazione al risultato ottenuto e al lavoro normalmente necessario per ottenerlo […]”e, quindi, anche con riferimento a quanto previsto dagli Accordi Economici Collettivi di settore. Generalmente il predetto corrispettivo viene deciso di comune accordo tra le parti ed inserito in una specifica clausola presente nel contratto di agenzia. Invero, risulta necessario porre attenzione al fatto che l’indicazione di tale corrispettivo, per giurisprudenza consolidata, debba essere indicata con una percentuale ben identificata, disgiunta e diversa rispetto a quella prevista a titolo di provvigione sula vendita. Una clausola che prevedesse una percentuale di vendita in cui fosse ricompresa anche la indennità di incasso sarebbe impugnabile. Giova ricordare che l’attività di incasso deve essere formalizzata attraverso un accordo scritto e deve consistere in una attività a carattere continuativo; in aggiunta, deve essere prevista una responsabilità in capo all’agente per “errore contabile”(…)  

Dott. Andrea Filippo Mainini

Praticante Avvocato abilitato al patrocinio

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Contratto di agenzia: attività accessorie e compensi

Il contratto di agenzia costituisce un contratto tipizzato e regolamentato dagli artt. 1742 e seguenti del codice civile. La citata normativa dispone che “col contratto di agenzia una parte assume stabilmente l’incarico di promuovere, per conto dell’altra, verso retribuzione, la conclusione di contratti in una zona determinata”; cercando di dare una migliore specificazione di detto rapporto è possibile ritenere l’attività che caratterizza l’agente, consistente nella promozione e conclusione di contratti in una determinata zona, come l’espressione dell’impiego di energie lavorative in un rapporto di collaborazione duraturo con il preponente. Benché questa attività costituisca in sé la principale obbligazione dell’agente, la controprestazione del preponente di corrispondere le provvigioni sorge unicamente a seguito del conseguimento del risultato, ossia in forza della conclusione di contratti.

Accanto alle citate obbligazioni principali, è evenienza comune che l’agente sia incaricato di svolgere attività accessorie a quelle tipizzate, come, ad esempio, la tenuta in deposito di prodotti del preponente, il controllo sull’andamento di filiali, la corretta esposizione e presentazione dei prodotti nei punti vendita, così come ulteriori attività collegate all’evoluzione della distribuzione. In genere, tali attività non risultano idonee ad alterare la causa tipica del contratto, determinando tuttalpiù un contratto complesso nel quale i singoli elementi causali si fondono in un’unica causa. In talune fattispecie, però, gli elementi aggiuntivi vanno a snaturare lo schema causale di quest’ultimo dando luogo ad un contratto a contenuto eterogeneo, risultante dalla sintesi di più modelli negoziali. In queste ipotesi, qualora vi sia la prevalenza degli elementi del contratto di agenzia, si vedrà applicata la disciplina di quest’ultimo; a contrario, nel caso in cui gli elementi accessori godano di una causa autonoma rispetto a quella tipica del contratto di agenzia, sussisteranno dei contratti collegati.

Sulla base di quanto detto, qualora si verificasse un’importante diminuzione dell’incidenza dell’attività tipica di promozione e vendita a favore di attività accessorie, deve ritenersi che il negozio stipulato originariamente tra le parti non sia più adatto a rappresentare il rapporto contrattuale. Conseguentemente le parti dovrebbero prendere in considerazione la possibilità di procedere ad una nuova stipula che tenga conto del mutamento delle circostanze poste in essere; occorrerebbe, in altre parole, fornire al rapporto una nuova forma contrattuale che mantenga salvo il carattere dell’autonomia, contraddistinguente il rapporto d’agenzia come peculiare figura di lavoro autonomo, quale specie del contratto d’opera ex art. 2222 e seguenti cod. civ..

Affinché tale stipula non comporti uno sconfinamento nel rapporto di lavoro subordinato, sarà opportuno tener conto delle rilevanti differenze caratterizzanti le due diverse forme di negozio.

Al fine di valutare la natura autonoma o subordinata del contratto di lavoro, occorre innanzitutto tener conto del dato normativo ed, in particolare, degli elementi differenziali dei succitati rapporti: così, mentre il lavoro subordinato è caratterizzato dalla prestazione di attività intellettuali o manuali “alle dipendenze e sotto la direzione dell’imprenditore”, il lavoro autonomo si consustanzia nell’estrinsecazione di un’opera o un servizio “con lavoro prevalentemente proprio e senza vincolo di subordinazione”. Tale elemento differenziatore è stato individuato, in molteplici occasioni, dalla giurisprudenza della Suprema Corte di Cassazione come “carattere distintivo essenziale” delle due forme contrattuali. In particolare, il rapporto di lavoro subordinato è caratterizzato dal “vincolo di soggezione del lavoratore al potere direttivo, organizzativo e disciplinare del datore di lavoro, il quale deve estrinsecarsi nell’emanazione di ordini specifici oltre che nell’esercizio di un’assidua attività di vigilanza e controllo nell’esecuzione delle prestazioni lavorative” (così Cass. sez. L.., sent. 10 luglio 1991 n. 7608, consolidante un precedente conforme contenuto in Cass. sez. L., sent. 17 novembre 1984 n. 5888).

Considerata l’astrattezza e la difficoltà della prova processuale di detto elemento, Cassazione, unitamente alla giurisprudenza di merito, ha individuato alcuni indici aventi carattere sussidiario rivelatori della natura subordinata del rapporto di lavoro; tra questi si evidenziano:

  • nomen iuris del contratto di lavoro – tale elemento, benché possa essere considerato dal giudice, non costituisce fattore assorbente “stante la idoneità (…) del comportamento delle parti ad esprimere sia una diversa effettiva volontà contrattuale, sia una nuova diversa volontà” (così Cass. Sez. L, sent. 4 febbraio 2002 n. 1420). In aggiunta, tale qualificazione potrebbe risultare “non esatta, per mero errore delle parti” (Cass. sez. L., sent. 27 luglio 2009 n. 17455). Maggiore risalto a tale elemento è però fornito da Cass. sez. L., sent. 21 aprile 2008, n. 10313, nella quale si afferma che “ai fini della distinzione tra lavoro subordinato e lavoro autonomo non si può comunque prescindere dalla volontà delle parti contraenti e sotto questo profilo va tenuto presente il nomen iuris utilizzato”;
  • proprietà del datore di lavoro degli strumenti di lavoro – tale elemento, ossia “l’utilizzazione di strumenti di lavoro e lo svolgimento della prestazione in ambienti messi a disposizione dal datore di lavoro”, costituisce soltanto un “indice sintomatico della subordinazione” (Cass. sez. L, sent. 14 aprile 2008 n. 9812), conformemente affinché venga accertata la natura autonoma della prestazione, occorre che il giudice accerti che resti a carico del lavoratore “l’acquisto o l’uso dei materiali necessari a lavorare” (Cass. sez. L, sent. 7 agosto 2008);
  • assenza di rischio economico – tale elemento contraddistingue il rapporto di lavoro subordinato; a contrario, il lavoro autonomo dovrebbe essere caratterizzato dalla stretta correlazione tra risultato produttivo e attribuzione del compenso (ritiene che tale elemento sia parzialmente discriminatore dei due contratti Cass. sez. L., sent. 9 marzo 2009 n. 5645);
  • osservanza dell’orario di lavoro e giustificazione delle assenze – il primo dei citati elementi, qualora si concreti nell’espressione dell’autonomia decisionale nell’organizzazione aziendale, costituisce “sicura estrinsecazione del potere direttivo del creditore del servizio (e quindi della natura subordinata del rapporto di lavoro)” (Cass. sez. L., sent. 9 dicembre 2002, n. 17534). Il secondo degli elementi citati, invece, assume “valore indiziario” circa la natura subordinata della prestazione (Cass. sez. L., sent. 7 agosto 2008, n. 21380);
  • esistenza del diritto alle ferie – tale elemento costituisce un indizio valido al fine di valutare l’esistenza di subordinazione del lavoratore (Cass. sez. L., sent. 24 giugno 2009, n. 14868);
  • esclusività della prestazione – tale elemento, benché non sia essenziale, è comunque valutabile dal giudice unitamente agli altri indici sintomatici della subordinazione (Cass. sez. L., sent. 30 giugno 2014, n. 14757);
  • attribuzione di compenso in misura fissa con cadenza periodica – tale elemento è sempre stato considerato dalla giurisprudenza quale indice meramente sussidiario ai fini della valutazione della sussistenza di un rapporto di lavoro subordinato. E’ stato in proposito rilevato dalla dottrina che “il criterio della forma retributiva non è mai assurto in giurisprudenza ad una posizione di rilievo. Esso anzi viene costantemente elencato tra il numero degli indici assolutamente residuali”. Tale impostazione è stata peraltro confermata da Cass. sez. L., sent. 20 gennaio 2004 n. 849 nella parte in cui afferma che “la cadenza e la misura fissa della retribuzione (…) costituiscono elementi meramente sussidiari ai fini dell’accertamento della natura, subordinata o meno, di un rapporto di lavoro” (a conferma si veda Cass. sez. L., sent. 27 febbraio 2007 n. 4500).

Alla luce di quanto sopraddetto, è possibile concludere che, quantomeno dal punto di vista astratto, nulla osterebbe alla stipula di un contratto di lavoro autonomo ex artt. 2222 cod. civ. e seguenti caratterizzato da natura atipica e ibrida. In particolare, la causa di tale negozio potrebbe concretarsi nella prestazione di molteplici mansioni aventi carattere eterogeneo: attività di promozione e vendita ed attività accessoria verso un corrispettivo variabile.

Nello specifico, tale compenso potrebbe comporsi di due diverse poste:

  • la prima, di carattere provvigionale ed aleatoria, determinata percentualmente sulla base dei contratti conclusi con la clientela non desta problematica alcuna in merito alla compatibilità con la natura autonoma del contratto stipulando;
  • la seconda, forfettaria e fissa, attribuita periodicamente e non quantificata percentualmente rispetto ai risultati maturati. Tale compenso dovrà essere definito in modo da evitare che possano essere sollevati dubbi in merito alla natura autonoma del rapporto lavorativo; affinché tale eventualità non si verifichi, occorrerebbe introdurre nella statuizione elementi di aleatorietà tali da far comunque sorgere in capo al lavoratore autonomo il rischio economico da infruttuoso esercizio dell’attività. In tal senso, potrebbe ritenersi sufficiente la previsione di un minimo risultato utile da raggiungere al fine di ottenere detto compenso forfettario. Ad ogni modo, richiamandosi parzialmente a quanto sopraddetto, anche la giurisprudenza di legittimità non ha ritenuto tout court incompatibili la previsione di un emolumento fisso ed il contratto di lavoro autonomo. Nello specifico, tale generale incompatibilità non è stata riscontrata neppure in riferimento al contratto di agenzia – Cass. sez. L., sent. 23 luglio 2012, n. 12776 e Cass. sez. L., sent. 5 gennaio 1980, n. 34 – purché il compenso costituisca un minimo forfettario mensile esiguo rispetto alla globalità dei compensi percepiti.

Ciò detto, nulla sembra esplicitamente opporsi alla possibilità di conclusione di un contratto di agenzia con l’espressa previsione di attribuzioni all’agente di minime somme attribuite con cadenza fissa e periodica. Occorre altresì, tenere presente che quest’ultimo elemento riguardante la natura del compenso potrebbe, come già specificato precedentemente, costituire un elemento valutabile in sede giudiziale sussidiariamente agli altri indici suesposti; dovrà essere, quindi, premura del preponente evitare la coesistenza nel medesimo rapporto di agenzia di plurimi indizi di subordinazione.

Riconosciuta l’attribuibilità di una somma fissa forfettaria all’agente come corrispettivo per l’espletamento di attività accessorie, ci si potrebbe domandare se sia includibile all’interno del contratto di agenzia una clausola che preveda la facoltà del preponente di recedere dal rapporto nel caso in cui l’agente si dimostri inadempiente agli obblighi inerenti all’attività accessoria. In altri termini, occorrerebbe valutare la possibilità per i contraenti di introdurre una clausola risolutiva espressa che legittimi la risoluzione del rapporto per mancato raggiungimento di un minimo obiettivo utile.

Al fine di poter fornire una soddisfacente risposta a detto interrogativo, sembra opportuno considerare preventivamente la facoltà per i contraenti di prevedere clausole risolutive espresse in caso di mancato raggiungimento di un volume minimo di affari. In linea di principio, tali clausole sono approvate dalla giurisprudenza (da Cass. Sez. L, sent. 27 agosto 1987 n. 7063) in alcune pronunce ove si afferma che “nel caso di contratto di agenzia con clausola risolutiva espressa, l’inadempimento dell’agente è causa di recesso in tronco se a lui imputabile, quantomeno a titolo di colpa”; si osservi, però, che la giurisprudenza più recente (Cass. sez. L., sent. 18 maggio 2011 n. 10934) attribuisce maggior rilievo all’elemento soggettivo dell’inadempienza, al punto tale di demandare ai giudici di merito la valutazione di una “giusta causa di recesso” accanto all’inadempimento oggettivamente valutato.

Nello specifico, in riferimento alla clausola risolutiva espressa posta a garanzia dello svolgimento dell’attività accessoria, si pone ancora una volta la necessità di valutare la loro conformità al carattere autonomo del contratto di agenzia. Tale clausola, dal punto di vista generale, non dovrebbe mutare la natura del rapporto considerato che l’adempimento a tutte le obbligazioni assunte con la diligenza richiesta dalla natura dell’attività esercitata dovrebbe costituire una materializzazione dell’onere di eseguire il contratto nel rispetto del crisma della buona fede.

Restano da tenere in considerazione, gli orientamenti di Cassazione succitati in riferimento agli indici di subordinazione; sicché, predisposta l’attribuzione di una somma di denaro forfettaria, si rende ancora più opportuna un’attenta ponderazione di altri fattori idonei ad alterare la qualificazione del contratto. A tal proposito, sarebbe auspicabile evitare che questa clausola si concreti in uno strumento stringente di controllo da parte del preponente sull’operato dell’agente; in via del tutto esemplificativa, non si dovrebbe imporre l’espletamento delle attività sopraddette in determinate fasce orarie della giornata o in alcuni giorni specifici della settimana, così come determinare periodi di controllo sull’attività dell’agente a scadenza eccessivamente ravvicinate.

Anche tenendo conto di quanto detto sopra, potrebbe comunque sorgere il dubbio che, considerata l’accessorietà di dette prestazioni, la sola violazione di quest’ultime possa autonomamente costituire causa di recesso; in altri termini, ci si domanda se, a fronte di un’attività di promozione e vendita più che proficua, l’inadempienza nell’attività accessoria possa essa sola portare alla risoluzione del contratto.

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Dott.ssa Giulia Grendele 

Dott. Giacomo Pirotta

TERMINI DI PREAVVISO NEL CONTRATTO DI AGENZIA

 

Il contratto di agenzia può essere sciolto sia con preavviso che senza.

Nello specifico, l’art. 1750, comma secondo, c.c., dispone che qualora il contratto sia a tempo indeterminato, “ciascuna parte può recedere dallo stesso purché ne dia comunicazione all’altra entro un termine stabilito”.

Posto quindi che sia l’agente che la società preponente possono recedere dal contratto di agenzia è fondamentale che venga rispettato il termine di preavviso, la cui durata minima è fissata dal codice civile.

Il Supremo Collegio ha più volte evidenziato che Per il principio dell’ultrattività del rapporto in pendenza del termine del preavviso, il contratto di agenzia a tempo indeterminato non cessa nel momento in cui uno dei contraenti recede dal contratto, ma solo con la scadenza del termine di preavviso, sancito nell’interesse e a tutela della parte non recedente” (Cass. Civ., sent. n. 27294 del 05.12.2013).

Per quanto concerne la durata del periodo di preavviso, l’art. 1750 c.c., così come modificato dal D.lgs. 10 settembre 1991, n. 303, attuativo della Direttiva CEE n. 1986/653, prevede al comma 3 che “Il termine di preavviso non può comunque essere inferiore ad un mese per il primo anno di durata del contratto, a due mesi per il secondo anno iniziato, a tre mesi per il terzo anno iniziato, a quattro mesi per il quarto anno, a cinque per il quinto e a sei mesi per il sesto anno e per tutti i successivi”.

Ad ulteriore conferma del fatto che sia necessaria la concessione ed il rispetto del termine minimo sancito dalla legge in materia di preavviso, la Giurisprudenza ha chiarito che una clausola che neghi il preavviso o ne riduca i relativi termini, dovrà essere considerata nulla e sostituita di diritto con la norma imperativa che ne impone il riconoscimento, senza che ciò incida sulla validità del recesso inteso come manifestazione di volontà di porre fine al rapporto (Cass. Sez. Lav., sent. n. 11791 del 6.08.2002).

Gli Accordi Economici Collettivi hanno successivamente previsto, nel caso di risoluzione del rapporto da parte della mandante una differenza di quantificazione del preavviso a seconda che l’agente operi come plurimandatario ovvero come monomandatario.

Ciò poteva apparire in contrasto con quanto disposto dalla normativa di diritto comune ma, invero, l’art. 4 del già citato art. 1750 c.c. riconosce espressamente alle Parti la possibilità di concordare termini di preavviso di maggiore durata, prevedendo altresì che “il preponente non può osservare un termine inferiore a quello posto a carico dell’agente”.

Ciò chiarisce, quindi, che il ricorso alla disciplina collettiva rimane possibile solo qualora questa preveda una disciplina più favorevole all’agente.

Al contrario, dovrà ritenersi applicabile unicamente la disciplina dettata dal citato art. 1750 c.c..

La Giurisprudenza di legittimità, esprimendosi con una pluralità di sentenze in relazione alla determinazione dell’indennità da erogare a favore dell’agente in caso di cessazione del rapporto, ha sancito in maniera consolidata il principio sopra citato, sostenendo che “[…] L’importo determinato dal giudice ai sensi della normativa legale deve prevalere su quello inferiore spettante in applicazione di regole pattizie, individuali o collettive” (Cass. Civ., sez. lav., n. 21309 del 3.10.2006), precisando altresì che l’organo giudicante debba sempre applicare la normativa che assicuri all’agente, alla luce delle vicende del rapporto concluso, il risultato migliore (ex multis, Cass. Civ., n. 3614 del 2009).

In applicazione analogica dei principi stabiliti dalle pronunce giurisprudenziali circa l’assoluta tutela dell’agente e delle condizioni a questo riservate, deve pertanto ritenersi che anche in punto di preavviso eventuali deroghe alla normativa civilistica possano essere apportate dalla contrattazione collettiva o individuale purché non a svantaggio dell’agente.

Ad ulteriore conferma di quanto sopra, la Cassazione ha inoltre specificato che: “La disciplina dell’indennità sostitutiva del preavviso del recesso, di cui all’art. 1750 c.c. non è derogabile dalle parti neppure con accordo collettivo” (Cass., sez. lav., n. 5795 del 15.06.1994).

Per meglio comprendere quanto sin qui esposto, è importante evidenziare che i criteri di diritto fondamentale del nostro ordinamento impongono nella classificazione delle fonti del diritto del lavoro che gli AA.EE.CC. vadano ad integrare e applicare quanto disposto negli articoli di legge sulla base del principio di inderogabilità in peius. Al contrario è invece possibile che il contratto individuale si discosti dal contratto collettivo derogandolo in melius.

Inoltre, è importante evidenziare che laddove il contratto individuale contenga un rinvio alle disposizioni degli AA.EE.CC. di settore, questo potrà determinare effetti rilevanti in materia di istituti contrattuali, ed in particolare di preavviso, in quanto darà ingresso all’applicazione dei termini di maggior durata ivi previsti in sostituzione dei termini minimi, garantiti dal codice civile.

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Avv. Pier Angelo Mainini

CONTRATTO DI AGENZIA e recesso unilaterale dal patto di non concorrenza post-contrattuale

 

A)     La normativa di riferimento.

Il generale divieto di concorrenza tra agente e preponente, previsto dall’art. 1743 del codice civile – norma che vieta all’agente di assumere l’incarico di trattare, nella stessa zona e per il medesimo ramo, gli affari di più imprese in concorrenza tra loro – opera soltanto durante lo svolgimento del rapporto di agenzia. Per il periodo successivo alla cessazione del contratto, invece, è prevista per le parti la possibilità di stipulare un apposito “patto di non concorrenza”.

Nel rapporto di agenzia, il patto di non concorrenza per il periodo successivo allo scioglimento del contratto è disciplinato dall’art. 1751 bis cod. civ. e dall’art. 2596 cod. civ.

L’art. 1751-bis cod. civ. stabilisce che il patto di non concorrenza deve essere fatto per iscritto e “deve riguardare la medesima zona, clientela e genere di beni o servizi per i quali era stato concluso il contratto di agenzia e la sua durata non può eccedere i due anni successivi all’estinzione del contratto”.

Dunque, ai fini della validità del patto di non concorrenza, è necessario che esso indichi, in maniera specifica, “la zona, la clientela e il genere di beni e servizi”, di cui l’agente non potrà occuparsi per un determinato periodo successivo alla risoluzione del rapporto.

L’accettazione del patto di non concorrenza, inoltre, comporta alla cessazione del rapporto anche la corresponsione, all’agente, di una indennità di natura non provvigionale.

L’indennità è determinata dalle parti, tenuto conto degli accordi economici nazionali di categoria, sulla base dei seguenti parametri:

  •           durata del patto;
  •           natura del contratto di agenzia;
  •           indennità di fine rapporto.

Qualora manchi un accordo tra le parti, il Giudice determina l’indennità in via equitativa, anche con riferimento a:

media dei corrispettivi riscossi dall’agente in pendenza del contratto e    della   loro    incidenza sul  volume d’affari complessivo nello stesso periodo;

cause di cessazione del contratto di agenzia;

ampiezza della zona assegnata all’agente;

esistenza o meno del vincolo di esclusiva per un solo preponente.

Poiché il patto di non concorrenza tende a limitare la libertà contrattuale dell’agente, la sua natura vessatoria ne impone la specifica approvazione per iscritto, ai sensi dell’art. 1341 cod. civ..

Infine, l’art. 2596 cod. civ. stabilisce i «limiti contrattuali della concorrenza» e precisa che il patto di non concorrenza è valido se circoscritto ad una determinata zona o ad una determinata attività.

La norma aggiunge che tale patto non può eccedere la durata di cinque anni

* * *

B)     La possibilità di recesso unilaterale dal patto di non concorrenza.

Come detto, l’art. 1751-bis, contiene una serie di requisiti affinché il patto sia valido, ma nulla di specifico è detto in relazione all’ipotesi in cui parte preponente intenda rinunciare al patto di non concorrenza.

In via preliminare, è importante evidenziare la natura del patto di non concorrenza che, altro non è se non un contratto, secondo la definizione che ne dà la legge: l’accordo di due parti per regolare fra loro un rapporto giuridico patrimoniale (cfr. art. 1321 cod. civ.).

Da tale accordo derivano obbligazioni in capo ad entrambe le parti: con riferimento al preponente, egli ha l’obbligo di corrispondere la relativa indennità all’agente, mentre per quanto riguarda l’agente, la sua obbligazione principale consiste in un “non fare”, ossia nell’omettere l’attività concorrenziale.

Sempre secondo una disposizione generale in materia contrattuale, il contratto ha forza di legge tra le parti (cfr. art. 1372 cod. civ.).

Poste queste brevi premesse in materia di contratto, si evidenzia come nel secondo comma del citato articolo 1751-bis, sia prevista una coincidenza tra il sorgere del diritto all’indennità e l’accettazione del patto di non concorrenza: l’accettazione del patto di non concorrenza comporta, in occasione della cessazione del rapporto, la corresponsione all’agente commerciale di una indennità di natura non provvigionale.

Ne consegue che, qualora il patto di non concorrenza sia inserito nel testo del contratto di agenzia, il diritto all’indennità sorge nel momento stesso della sua conclusione e non in relazione all’effettivo adempimento dell’obbligo di non concorrenza da parte dell’agente, anche se tale diritto diviene esigibile soltanto al momento della cessazione del rapporto.

Tale circostanza assume particolare rilievo nel caso in cui la società preponente, al momento della cessazione del rapporto di agenzia (o anche nel corso dello stesso) intenda liberare l’agente dall’obbligo di non concorrenza e non corrispondergli quindi la relativa indennità.

Il diritto all’indennità, difatti, è già sorto con la semplice accettazione del patto di non concorrenza, pertanto sembrerebbe oltremodo discutibile che la rinuncia della società preponente ad avvalersi del patto possa essere validamente manifestata senza un espresso consenso dell’agente.

Il consenso dell’agente, pertanto, anche secondo l’orientamento prevalente della dottrina, sembra essere un requisito necessario sia per la validità della rinuncia, sia per la conseguente esclusione del diritto al compenso, in quanto tale diritto è sorto già al momento dell’accettazione del patto.

Il Tribunale di Milano, pronunciandosi in materia di patto di non concorrenza, ha disposto la nullità di una clausola inserita dalle parti all’interno di un patto di non concorrenza, che attribuiva al datore di lavoro la facoltà di recesso unilaterale del patto (cfr. Tribunale di Milano, 25 luglio 2000, in Il Lavoro nella giur., 2001, 287).

Anche negli Accordi Economici Collettivi del Settore Commercio siglati il 16 febbraio 2009 è stato introdotto il principio secondo il quale il patto di non concorrenza post contrattuale potrà essere pattuito soltanto al momento dell’inizio del rapporto di agenzia con esclusione di ogni successiva possibilità di variazione unilaterale.

 Si tenga conto, infine, che la giurisprudenza in generale tende a considerare nulle le clausole che attribuiscono ad una sola delle parti (di norma il preponente) la facoltà di modificare unilateralmente alcune statuizioni contrattuali che risultino essere sfavorevoli all’agente.

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